Warunkiem wystarczającym do skorzystania ze zwolnienia podatkowego uregulowanego w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn[1] jest udokumentowanie przekazania środków pieniężnych za pomocą przelewu na rachunek bankowy lub w SKOK przez darczyńcę na rzecz obdarowanego. Inne czynności podejmowane w celu dokumentowania otrzymania środków pieniężnych tytułem darowizny są niewystarczające albo zbędne.
Przedmiotem glosowanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej NSA lub sąd) jest udokumentowanie otrzymania darowizny w celu zwolnienia od podatku od spadków i darowizn. Orzeczenie zostało wydane na wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich o podjęcie uchwały abstrakcyjnej, w celu wyjaśnienia przepisu art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., który był niejednolicie interpretowany przez sądy administracyjne. Rzecznik wprost wskazał we wniosku, iż „[przepis – przyp. J.J.] generuje liczne spory podatkowe”[2]. Ich przyczyną jest niejednoznaczne sformułowanie, z którego dosłownie nie wynika, iż to darczyńca musi być wpłacającym. Również określenie celu powyższego przepisu budzi duże wątpliwości.
Wydana uchwała spotkała się z krytyką niektórych praktyków i teoretyków prawa[3]. Przede wszystkim wskazuje się na negatywne skutki dla osób, często w podeszłym wieku, które nie mają rachunku bankowego[4]. Co więcej, podnosi się, iż uchwała ma na celu wyłącznie zabezpieczenie interesu budżetu państwa, nie zważając na interes obywateli.
Przedmiotem niniejszych rozważań jest krytyczna analiza uchwały dotyczącej interpretacji wymogu udokumentowania, pod kątem dokonanych wykładni: językowej, systemowej oraz celowościowej. Zarówno z sentencją, jak i uzasadnieniem przedmiotowego orzeczenia nie sposób się zgodzić.
Naczelny Sąd Administracyjny przyznał, że samo brzmienie słów zawartych w art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. nie jest wystarczające dla określenia możliwego ich sensu. Oznacza to, że wykładnia językowa nie daje w tym przypadku jednoznacznego rezultatu. Przepis nie precyzuje bowiem, kto powinien przekazać środki płatnicze na rachunek w celu udokumentowania.
„Udokumentować” znaczy „poprzeć coś dokumentami, dowodami, faktami, czynami; uzasadnić, stwierdzić coś na podstawie dokumentów lub ustalonych, sprawdzonych faktów; udowodnić”[5]. W tym przypadku chodzi zatem o poparcie określonym dokumentem faktu otrzymania przez zgłaszającego środków pieniężnych w wykonaniu darowizny. Umowa darowizny oczywiście mogłaby zostać zawarta, lecz niewykonana (wówczas jednak byłaby nieważna, chyba że została zawarta w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 890 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny[6]). Nie sposób wszakże wywnioskować z przepisu, że chodzi o dowód, iż nabyte środki pochodzą od darczyńcy.
Dokumentem wymaganym przez art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. jest dowód przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, inny niż płatniczy w banku lub SKOK-u albo przekazem pocztowym. Dowodem przekazania na rachunek bankowy mogłoby być zatem potwierdzenie przelewu, ale także potwierdzenie wpłaty (wpłaty oraz przelewy objęte są zbiorczą kategorią transakcji płatniczych)[7].
Bez wątpienia potwierdzenie przelewu, wpłaty lub przekazu środków pieniężnych przez darczyńcę na rzecz obdarowanego, będące niejako „fotografią” utrwalającą moment transferu między dwoma majątkami, stanowi dla organu podatkowego bardziej wartościowy dowód na „prawdziwość” darowizny. Przepis nie wymaga jednak expressis verbis przedstawienia tego rodzaju dowodu (skądinąd również niebędącego niepodważalnym), a jedynie dowodu finalnego przekazania na rachunek bankowy, dokumentującego ostateczne otrzymanie środków pieniężnych. Dopuszczalnym rezultatem wykładni językowej jest przyjęcie, iż może być to przekazanie następcze (po wcześniejszym wykonaniu darowizny tzw. rękodajnej) w celu spełnienia wymogów formalnych zwolnienia podatkowego. Przeciwny pogląd byłby odejściem od wykładni językowej na niekorzyść podatnika.
W uchwale NSA argumentuje, że odczytanie art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. jako „zbędne sformułowanie wymogu technicznego” w stosunku do zwolnienia przewidzianego w art. 4a u.p.s.d. narusza zakaz wykładni per non est. Zakaz ten polega na obowiązku przypisania znaczenia wszystkim elementom przepisu[8]. Innymi słowy, interpretator, dokonując analizy przepisu, nie może pozbawić sensu żadnej jego części. Jednakże tego typu „pominięcie” części przepisu w żadnym wypadku nie stanowiło podstawy „liberalnej” interpretacji art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. Fundamentalną przyczyną niejasności interpretacyjnych jest myląca treść przepisu.
W uchwale, dokonując wykładni celowościowej, NSA wielokrotnie powołuje się na jeden z celów omawianego przepisu – zapewnienie szczelności systemu podatkowego, bezpieczeństwo obrotu prawnego i uniemożliwienie wprowadzenia do obiegu środków pieniężnych o nieustalonym pochodzeniu. Sąd stawia ten cel na równi z celem prorodzinnym w drodze „kompleksowej wykładni celowościowej”. Zdaniem sądu cel przepisu art. 4a u.p.s.d. jest złożony – obejmuje zarówno realizację konstytucyjnej zasady uwzględniania dobra rodziny, jak i zapewnienie bezpieczeństwa obrotu prawnego i systemu podatkowego. Nie wydaje się, aby to rozumowanie było prawidłowe. Zdaniem NSA konkluzja ta wynika z analizy uzasadnienia projektu ustawy, z którego zrekonstruować można cel, jaki przyświecał ustawodawcy. Jednakże uzasadnienie wspomina w tym zakresie jedynie, że „wprowadzenie tych warunków [zgłoszenia i udokumentowania – przyp. W.R.] ma na celu zapewnienie szczelności systemu podatkowego”[9].
Wydaje się, że w znaczeniu użytym w tym konkretnym kontekście („bezpieczeństwo obrotu prawnego”) chodzi o obrót cywilnoprawny. Obejmuje on wszelkie transakcje i inne czynności prawne, czyli takie, które są regulowane prawem i kreują określone skutki prawne, prowadząc do zaistnienia przewidywanych przez prawo i pożądanych przez podmioty prawa skutków prawnych[10]. Zasada bezpieczeństwa obrotu prawnego powszechnie rozumiana jest jako utrwalenie „pokoju prawnego” za pośrednictwem sprzyjających temu rozwiązań prawnych (treści prawa)[11].
Natomiast co do szczelności w doktrynie wskazuje się, że mieści się ona znaczeniowo w pojęciu efektywności (znanym ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych[12]), a konkretnie wydajności[13]. Oznacza zatem różnicę między podatkiem teoretycznie należnym a podatkiem faktycznie pobranym. Uszczelnianie systemu podatkowego ma na celu zapobieganie zjawisku unikania opodatkowania – tego typu działaniom, które nakierowane są na osiągnięcie korzyści podatkowych sprzecznych z intencją prawodawcy oraz celem i istotą regulacji podatkowych[14].
Jak widać, nie są to pojęcia tożsame. W każdym razie należy przyjąć, że ustawodawcy najpewniej chodziło o zapobieganie sytuacjom, w których podatnik unikałby opodatkowania swoich dochodów poprzez zgłaszanie rzekomych umów darowizny zawartych z osobami najbliższymi, które faktycznie nie miały miejsca[15]. Innymi słowami, zamiarem ustawodawcy było zapewnienie potwierdzenia, że darowizna została faktycznie dokonana, a konkretniej – że środki pieniężne zostały rzeczywiście przekazane obdarowanemu[16].
Wykładnia celowościowa nie może polegać jedynie na zacytowaniu jednego sformułowania z uzasadnienia do projektu ustawy, aby wzmocnić wyniki prima facie wykładni językowej. W doktrynie wskazuje się jasno, iż zadanie interpretatora nie polega na wyborze dogodnego celu i uzasadnieniu go, lecz na odnalezieniu prawidłowych intencji ustawodawcy wobec tekstu prawnego[17]. W tym wypadku za taki dogodny cel można uznać ochronę interesów budżetu państwa. Co więcej, cel powinno się interpretować „obiektywnie”, na podstawie wykładni dynamicznej. Oznacza to, że cel ustawy odczytuje się przez pryzmat aktualnych potrzeb i wymogów stawianych prawu[18], zarówno z perspektywy przepisów całej ustawy, jak i konkretnego przepisu. Ponadto należy zaznaczyć, że tradycyjnie wykładnia celowościowa w prawie podatkowym traktowana jest z wyjątkową ostrożnością. Podejście takie uzasadnia się argumentem, że podatnik nie ma obowiązku, a czasem nawet sposobności poznania celów ustawodawcy[19]. W konsekwencji przepisy prawa podatkowego powinny być konstruowane w sposób jasny i zrozumiały dla podatników, tym bardziej że w wielu przypadkach sam podatnik oblicza i wpłaca podatek. Powoływanie się na wykładnię celowościową jest niewskazane przede wszystkim w przypadku, gdy wykładnia ta przynosi rezultat profiskalny.
Jeśli chodzi o cel całej ustawy, to niewątpliwie 40 lat po jej opublikowaniu pozostaje on wciąż ten sam. Zamiarem ustawodawcy jest mianowicie opodatkowanie nabycia majątku w postaci przeniesienia własności określonych przedmiotów oraz praw majątkowych[20]. Precyzując, opodatkowaniu podlega wzbogacenie, a więc zwiększenie majątku podatnika pod tytułem darmym[21]. Natomiast w zakresie zwolnienia podmiotowego od opodatkowania darowizny kluczową rolę odgrywają stosunki rodzinne łączące darczyńcę z obdarowanym[22]. Z uzasadnienia ustawy wprowadzającej to zwolnienie można wywnioskować, iż głównym celem jest „zniesienie obciążeń podatkowych dla nabywających nieodpłatnie majątek od osób najbliższych”[23]. Stanowi to realizację zasady zawartej w art. 71 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej[24], który nakazuje ustawodawcy uwzględnianie dobra rodziny w konstruowaniu polityki społecznej i gospodarczej.
Należy stwierdzić, że omawiany przepis ma więcej niż jeden cel. Interpretator powinien zatem ustalić, który jest dominujący. W doktrynie wskazuje się, iż wybór odpowiedniego celu nie może umniejszyć wagi celu ważniejszego[25]. Wydaje się, że w omawianej regulacji istnieje pewna hierarchia celów, w której zapewnienie szczelności systemu podatkowego jest celem subsydiarnym. Obowiązek udokumentowania ma wzmacniać bezpieczeństwo prawne związane z dokonywaniem darowizn. Jeśli w drodze wykładni celowościowej zrówna się wagę obu celów, tzn. postawi się znak równości między „szczelnością systemu podatkowego” a „zwolnieniem podmiotowym”, to w niektórych sytuacjach niniejszy przepis utraci swój sens, tj. nie zrealizuje postawionego przed nim celu. Wnioski płynące z analizy celu przepisu wskazują, iż, chcąc uhonorować instytucję rodziny, ustawodawca hierarchizuje cele, wskazując cel subsydiarny jako zabezpieczenie czynności dokonania darowizny, a jako główny zwolnienie od podatku.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie sposób odgadnąć, jak dokonanie przez obdarowanego wpłaty środków na własne konto miałoby dowodzić, że służy ona wykonaniu umowy darowizny. Odnosząc się do tego zdania, wpierw należy zaznaczyć, iż wspomniana wpłata nie ma służyć wykonaniu umowy, lecz spełnieniu wymogu formalnego przewidzianego w art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. Byłoby to zresztą niemożliwe, wykonanie darowizny następuje bowiem w momencie wręczenia przyrzeczonej kwoty beneficjentowi darowizny[26]. W obrocie bezgotówkowym odpowiednikiem wręczenia jest uznanie rachunku osoby obdarowanej przez bank lub SKOK, a w przypadku przekazu pocztowego – chwila doręczenia[27]. Cechą charakterystyczną tzw. darowizny rękodajnej jest równoczesne zawarcie (przyrzeczenie) i wykonanie umowy darowizny[28]. Możemy wyróżnić zatem dwie sytuacje:
Naczelny Sąd Administracyjny sformułował pogląd, zgodnie z którym spełnieniu zidentyfikowanego już powyżej celu szczelności systemu podatkowego może służyć jedynie identyfikacja stron umowy. Sąd przyznał przy tym, iż warunek ten nie został expressis verbis wyrażony w treści art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., lecz wynika z wykładni funkcjonalnej i systemowej. W tym zakresie należy zgodzić się z NSA. Cechą wspólną wszystkich czynności, których dowodem można udokumentować otrzymanie środków pieniężnych tytułem darowizny, jest identyfikacja stron umowy. Dodatkowo za tym, że intencją ustawodawcy było raczej zagwarantowanie identyfikacji stron niż to, aby pieniądze trafiły do obrotu bezgotówkowego, przemawia umieszczenie w treści przepisu przekazu pocztowego, który przecież realizowany jest w ramach obrotu gotówkowego.
Sąd nie rozważył jednak ani nie uzasadnił w dostateczny sposób, dlaczego wpłata własna otrzymanych uprzednio środków pieniężnych nie spełnia wymogu dokumentacyjnego. Na naturę tej czynności warto spojrzeć z perspektywy systemowej. Wpłata gotówki na rachunek płatniczy stanowi jedną z usług płatniczych (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych[29]). Banki są obowiązane przyjmować wpłaty gotówkowe na rachunki bankowe (art. 66 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe[30]). Wpłaty te mogą być dokonywane zarówno przez posiadacza rachunku, jak i przez osobę trzecią[31]. Obowiązkiem banku przyjmującego wpłatę jest identyfikacja tożsamości osoby wpłacającej. Analogiczne zasady dotyczą SKOK-ów[32]. Szczegółowe zasady z zakresu procedury wpłacania gotówki na rachunek określają regulaminy bankowe (wiążące inter partes, art. 109 u.p.b.). Polskie banki w zasadzie jednolicie wymagają, aby posiadacz rachunku przy złożeniu dyspozycji wpłaty gotówki na rachunek podał: dane wpłacającego (imię i nazwisko, adres), dane odbiorcy wpłaty (zależnie od specyfiki dyspozycji), numer rachunku odbiorcy, kwotę i walutę oraz tytuł[33]. Bank ponadto może żądać wyjaśnień lub dokumentów, skąd pochodzi wpłacana gotówka.
Wydaje się, wbrew tezie przyjętej w uchwale NSA, że nawet wpłata własna zawierająca w tytule sformułowanie „wpłata środków z darowizny otrzymanej od … (imię i nazwisko darczyńcy, ewentualnie także adres) na podstawie umowy z dnia … (wskazanie daty zawarcia umowy)” mieści się w dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. Taka czynność spełniałaby zarówno wymogi wynikające z wykładni językowej przepisu (przekazanie na rachunek płatniczy nabywcy), jak i z wykładni funkcjonalnej (identyfikacja stron umowy w celu zapewnienia szczelności systemu podatkowego). Należy podkreślić, że nie dotyczy to wpłaty gotówki za pomocą tzw. wpłatomatu, nie można bowiem wówczas określić bądź zmodyfikować tytułu operacji. Ponadto odpowiednią gwarancję może stanowić jedynie przyjęcie wpłaty w oddziale banku przez uprawnionego pracownika, gdyż zapewnia to weryfikację tożsamości osoby dokonującej wpłaty. Wpłata otrzymanych środków pieniężnych dowodzi, że weszły one w skład majątku obdarowanego, a oznaczenie w tytule podstawy prawnej przysporzenia oraz danych darczyńcy czyni zadość wymogom mającym na celu utrzymanie szczelności systemu podatkowego.
W ramach wykładni systemowej można uwzględnić także inne ograniczenia możliwości zgłaszania fikcyjnych darowizn, realizujące cel zapewnienia szczelności systemu podatkowego. Organ podatkowy jest uprawniony do wystąpienia do sądu o ustalenie, że podatnik nie zawarł umowy darowizny, w razie podejrzenia o jej fikcyjność[34]. W celu przeciwdziałania powoływaniu się na otrzymanie darowizny w trakcie postępowań dotyczących przychodów ze źródeł nieujawnionych lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach został ustanowiony art. 15 ust. 4 u.p.s.d., przewidujący w takiej sytuacji opodatkowanie niezgłoszonej darowizny według stawki sankcyjnej. W postępowaniu podatkowym powinno się wówczas ustalić, czy darowizna została dokonana, a w razie nieudowodnienia tego faktu przez podatnika przychód zostanie opodatkowany według stawki 75%[35]. Co więcej, wydaje się, że w uchwale NSA zbagatelizował niejako w procesie wykładni warunek wskazany w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., tzn. wymóg zgłoszenia darowizny naczelnikowi urzędu skarbowego. Zaznaczył jedynie, iż obowiązek notyfikacji zapewnia jawność oraz zwiększa pewność i stałość obrotu prawnego, co zabezpiecza interesy Skarbu Państwa przed ewentualnymi nadużyciami ze strony podatników, którzy w celu uniknięcia odpowiedzialności podatkowej, mogliby powoływać się na fikcyjne czynności prawne. Jednakże należy wskazać, że przedmiotowe zgłoszenie musi zawierać bardzo szczegółowe informacje dotyczące dokonanej darowizny, m.in. dane identyfikujące i ostatni adres zamieszkania darczyńcy; dane dotyczące stosunku osobistego nabywcy do osoby, od której zostały nabyte rzeczy lub prawa majątkowe; rodzaj dokumentu potwierdzającego ich nabycie; sposób przekazania środków pieniężnych tytułem darowizny[36]. Jeżeli podatnik powoła się w zgłoszeniu na fikcyjną darowiznę, będzie narażony ponadto na odpowiedzialność karną skarbową (art. 56 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy[37]). Jednym z przedmiotów ochrony wskazanego przepisu jest wiarygodność dokumentów, także przedmiotowego zgłoszenia[38]. Wydaje się, że wszystkie powyżej wymienione wymogi stosowane w praktyce stanowią wystarczającą ochronę szczelności systemu podatkowego.
Konkludując, wydaje się, że wykładnia przyjęta w glosowanej uchwale NSA jest wynikiem błędnych założeń. Konstatacja taka wynika: primo – z dokładnej analizy możliwych wariantów odczytania treści przepisu art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d., secundo – z określenia rzeczywistego znaczenia jego celów oraz występującej między nimi relacji; tertio – z wnikliwego zestawienia różnych instrumentów istniejących w systemie prawa, służących uszczelnieniu pobierania podatków i zapewnieniu bezpieczeństwa obrotu prawnego, a także z uwzględnienia realiów praktyki związanej z przekazywaniem środków pieniężnych.
Zdaniem glosatorów sąd w procesie stosowania prawa nie może pozostawać obojętny na realia społeczne. Powinien również w pewnym zakresie brać pod uwagę mechanizmy funkcjonowania danych czynności w praktyce. Niestety, zdaje się, że w przypadku glosowanej uchwały rezultaty wykładni dokonanej przez NSA oparte są na powierzchownej, pobieżnej analizie wszystkich aspektów związanych z problemem udokumentowania otrzymania środków pieniężnych tytułem darowizny spełniającym dyspozycję art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d.
Na podstawie wielu argumentów przywołanych w niniejszej głosie, a pominiętych w rozumowaniu prawniczym NSA, należy uznać, że wpłata własna przez obdarowanego środków pieniężnych z odpowiednim wskazaniem pochodzenia tych środków od darczyńcy spełnia wymóg określony w art. 4a ust. 1 pkt 2 u.p.s.d. zarówno pod względem „zmieszczenia się” w jego językowym brzmieniu, jak i realizacji celów przed nim stawianych.
The resolution of 7 judges of the Supreme Administrative Court of 20 March 2023 (III FPS 3/22) is one of those rulings that have a direct impact on the daily functioning of many Polish families. First and foremost, it hinders the exercise of the right to make a non-taxable donation. The resolution also has effects in the legal sphere. Despite the dominant line of jurisprudence, liberally interpreting Article 4a, paragraph 1, subparagraph 2 of the A.P.S.D., the NSA expressed a different view. The purpose of this gloss is a critical analysis of the arguments presented in the aforementioned resolution. Conclusions resulting from the linguistic, intentional and systemic interpretation lead to completely different results. First of all, the very purpose of the provision identified in the resolution does not reflect the legislator’s assumptions in their entirety. Moreover, the tightness of the tax system may also be secured when the payment into a bank account with an appropriate annotation is made by the giftee himself after the prior transfer of money in cash. The law also provides for many other “instruments” guaranteeing the security of legal transactions.
Bajor B., Art. 66, [w:], Prawo bankowe. Komentarz do przepisów cywilnoprawnych, red. L. Kociucki, J.M. Kondek, K. Królikowska, B. Bajor, Warszawa 2020.
Barak A., Purposive Interpretation in Law, Princeton–Oxford 2005.
Bielska-Brodziak A., Interpretacja tekstu prawnego na podstawie orzecznictwa podatkowego, Warszawa 2009.
Bogucki S., Szczygieł J., Art. 1, [w:] Podatek od spadków i darowizn. Komentarz, red. G. Liszewski, P. Smoleń, K. Winiarski, S. Bogucki, J. Szczygieł, Warszawa 2021.
Borszowski P., Art. 1, [w:] Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz, red. K.J. Musiał, A. Nita, K. Stelmaszczyk-Borszowska, J. Wantoch-Rekowski, P. Borszowski, Warszawa 2022.
Brzeziński B., Prawo podatkowe. Zagadnienia teorii i praktyki, Toruń 2017.
Florczak-Wątor M., Gołba F., Grabowski A., Michalska M., Argument teleologiczny (celowościowy), [w:] Argumenty i rozumowania prawnicze w konstytucyjnym państwie prawa. Komentarz, red. M. Florczak-Wątor, A. Grabowski, Kraków 2021.
Gizbert-Studnicki T., Wykładnia celowościowa z perspektywy normatywnej, [w:] Wykłady w Trybunale Konstytucyjnym z lat 2011–2012, red. K. Budziło, Warszawa 2014.
Isański M., Koszmarna uchwała NSA, 2023, https://www.rp.pl/opinie-prawne/art38165481-marek-isanski-koszmarna-uchwala-nsa (dostęp: 23.04.2023).
Kamiński M., Pogorzelski O., Zakaz wykładni per non est, [w:] Argumenty i rozumowania prawnicze w konstytucyjnym państwie prawa. Komentarz, red. M. Florczak-Wątor, A. Grabowski, Kraków 2021.
Kodeks cywilny. Komentarz, red. M. Załucki, Warszawa 2020.
Kopyściańska K., Kontrowersje wokół tzw. uszczelniania systemu podatkowego w kontekście ostatnich zmian odnoszących się do podatku od towarów i usług, „Kwartalnik Prawa Podatkowego” 2017, nr 3, https://doi.org/10.18778/1509-877X.03.02
Król M.Z., Wokół zagadnień bezpieczeństwa obrotu prawnego, [w:] Rozprawy z prawa prywatnego oraz notarialnego. Księga pamiątkowa dedykowana Profesorowi Maksymilianowi Pazdanowi, red. A. Dańko-Roesler, A. Oleszko, R. Pastuszko, Warszawa 2014.
Moczydłowska W., Uchwała NSA: Darowizna pieniężna bez podatku tylko przelewem lub przekazem, 2023, https://www.prawo.pl/podatki/darowizna-pieniezna-bez-podatku-tylko-przelewem-lub-przekazem,520394.html (dostęp: 20.04.2023).
Radwański Z., Panowicz-Lipska J., Zobowiązania – część szczegółowa, Warszawa 2019.
Rudnik W., Janukowicz J., Udokumentowanie dokonania darowizny jako warunek zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, „Przegląd Podatkowy” 2023, nr 2.
Rudowski J., Instrumenty uszczelniające system podatkowy w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych, „Kwartalnik Prawa Podatkowego” 2020, nr 4, https://doi.org/10.18778/1509-877X.2020.04.01
Słownik języka polskiego PWN. R–Z, red. M. Szymczak, Warszawa 1998.
Stecki L., Darowizna, Toruń 1998.
Wrzecionek R., Pisemny „obrót prawny” – próba charakterystyki, „Rejent” 2021, nr 1(357).
Wrzecionek R., Pojęcie obrotu prawnego – próba systematyki, „Dyskurs Prawniczy i Administracyjny” 2021, nr 1.
Zakrzycki M., Naczelny Sąd Administracyjny wydaje negatywną dla podatników uchwałę w sprawie darowizn, 2023, https://akademialtca.pl/2023/03/naczelny-sad-administracyjny-wydaje-negatywna-dla-podatnikow-uchwale-w-sprawie-darowizn/ (dostęp: 20.04.2023).
Zawadzka P., Art. 66, [w:] Prawo bankowe. Komentarz, red. A. Mikos-Sitek, P. Zapadka, Warszawa 2022.
Zgoliński I., Art. 56, [w:] Kodeks karny skarbowy. Komentarz, red. A. Bułat, V. Konarska-Wrzosek, T. Oczkowski, I. Zgoliński, Warszawa 2021.
